Правовое регулирование учета финансовых результатов

Основным показателем финансово-хозяйственной деятельности организации является финансовый результат, который представляет собой прирост (уменьшение) стоимости собственного капитала организации за отчётный период. Финансовый результат представляет собой конечный экономический итог хозяйственной деятельности предприятия и выражается в форме прибыли или убытка, который определяется как разница между доходами и расходами организации. [2, c. 295]
Основными нормативными документами, регулирующими порядок формирования финансовых результатов организации, являются
♦ Приказ Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99,
♦ Приказ Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99,
♦ Положение о ведении бухгалтерского учёта и отчётности в РФ (утвержденное Приказом МФ РФ №34н от 26.07.98),
♦ Приказ МФ РФ «о годовой отчетности организаций» № 97 от 12.11.1996 с последующими изменениями и дополнениями. [11, c. 257]
В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 выручка признаётся в бухгалтерском учёте при следующих условиях:
♦ Организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтверждённое иным соответствующим образом;
♦ Сумма выручки может быть определена;
♦ Имеется уверенность в увеличении экономических выгод в результате конкретной операции;
♦ Право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
♦ Расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены. [1, c. 172]
Если в отношении денежных средств или иных активов, полученных в организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учёте признаются не выручка, а кредиторская задолженность.
Для признания выручки от предоставления за плату во временное пользование своих активов и от участия в уставных капиталах других организаций должны быть одновременно соблюдены условия подпунктов «а», «б» и «в» п. 12 ПБУ 9/99.
Выручка от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления может признаваться по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.
Если сумма выручки от продажи продукции (работ, услуг) не может быть определена, то она принимается к учёту в размере признанных в учёте расходов по изготовлению этой продукции, выполнению работ, оказанию услуг, которые будут впоследствии возмещены организации. [11, c. 448]
Внереализационными доходами и расходами в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 являются:
♦ Штрафы, пени, неустойки за нарушения условий хозяйственных договоров полученные (плаченные);
♦ Поступления (расходы) в возмещение причинённых организацией убытков;
♦ Активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
♦ Прибыль (убытки) прошлых лет, выявленные в отчётном году;
♦ Суммы кредиторской и депонентской (дебиторской) задолженности, по которым срок исковой давности истёк;
♦ Положительные (отрицательные) курсовые разницы;
♦ Прочие внереализационные доходы и расходы (убытки от списания стоимости материальных ценностей в результате хищений, виновники которых по решению суда не установлены; недостачи (излишки) материальных ценностей, выявленные при инвентаризации; судебные издержки и арбитражные сборы; суммы созданных резервов по сомнительным долгам и под обесценение ценных бумаг и т.д.). [5, c. 361]
Курсовые валютные разницы (положительные или отрицательные) возникают в связи с пересчётом по действующему курсу Банка России наличной валюты на банковских счетах и расчётов, осуществляемых в конвертируемой валюте.
С января 2000 г. введена в действие новая редакция Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000). Согласно этому Положению курсовые разницы следует отражать как внереализационные доходы и расходы по мере их возникновения. Таким образом, начиная с января 2000 г. организации не могут использовать в учёте для предварительного отражения курсовых разниц счёт 83 «Доходы будущих периодов». [4, c. 316]
К чрезвычайным доходам ПБУ 9/99 относит поступления, возникающие как последствия обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.
В соответствии с ПБУ 10/99 в составе чрезвычайных расходов отражают расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии и т.п.) [3, c. 280]
1.2 Классификация и первичный учет доходов и расходов
В соответствии с ПБУ 9/99 (14) «доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)».
В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» все доходы и расходы подразделяются на:
а) доходы и расходы по обычным видам деятельности
б) прочие поступления (доходы) и расходы.
Доходы и расходы подпункта б) в свою очередь могут быть:
♦ операционными,
♦ внереализационными,
♦ чрезвычайными. [1, c. 296]
Такая же группировка доходов и расходов дана в отчете о прибылях и убытках (форма № 2). Для учета вышеуказанных доходов и расходов используются следующие счета (Табл. 1).
Таблица 1
Счета для учета доходов и расходов
Группы доходов и расходов
Счета бухгалтерского учета
Доходы и расходы по обычным видам деятельности
90 «Продажи»
Прочие доходы и расходы
Операционные
91 «Прочие доходы и расходы»
Внереализационные
Чрезвычайные
99 «Прибыли и убытки»
Основную часть прибыли (убытка) организация получает от продажи готовой продукции, товаров, работ и услуг. Финансовый результат от их продажи определяет как разницу между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин, налога с продаж и других вычетов, предусмотренных законодательством, и затратами на её производство и реализацию. Так как затраты, связаннее с производством и продажей продукции (работ, услуг), оказывают непосредственное воздействие на себестоимость, их перечень строго регламентирован. Прибыль от реализации продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на ее производство и реализацию.
Торговые, снабженческие и сбытовые организации определяют результат от продажи товаров путём вычитания из их продажной стоимости, покупной стоимости и сумм расходов на продажу, относящихся к проданным товарам за отчётный месяц. [6, c. 469]
В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с указанными видами деятельности. Доходы, получаемые организацией от указанных видов деятельности, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам.
Доходы и расходы по обычным видам деятельности определяются исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. [3, c. 283]
Прочие поступления признаются в бухгалтерском учёте в следующем порядке:
♦ Штрафы, пени, неустойки – в отчётном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или он признаны должником;
♦ Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истёк срок исковой давности, - в отчётном периоде, в котором истёк срок исковой давности;
♦ Суммы дооценки активов – в отчётном периоде, к которому относится дата переоценки;
♦ Иные поступления – по мере образования (выявления).
Размер выручки определяется:
♦ по цене продукции (товара, работы, услуги), установленной договором,
♦ по цене продукции (товара, работы, услуги), по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) при отсутствии цены в договоре и невозможности ее установления по условиям договора.
Величина расходов определяется исходя:
♦ из цены и условий договора;
♦ из цены, в которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг, при отсутствии цены в договоре и невозможности ее установления по условиям договора.
Расходы по обычным видам деятельности группируются по элементам:
- материальные затраты;
- затраты на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация;
- прочие затраты.
Расходы по обычным видам деятельности признаются в учете при наличии следующих условий:
♦ расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законов, обычаями делового оборота;
♦ сумма расхода может быть определена;
♦ имеется уверенность в уменьшении экономических выгод организации в результате конкретной операции (когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива). [8, c. 298]
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность.
Величина прочих расходов определяется следующим образом:
♦ расходы, связанные с продажей, выбытием имущества, со сдачей объектов в аренду, предоставлением прав на нематериальные активы, участием в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации), уплатой процентов за кредиты и займы, расходы, связанные с услугами кредитных организаций, – в сумме, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, т.е. так же, как расходы по обычным видам деятельности;
♦ штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, возмещения причиненных организацией убытков – в суммах, присужденных судом или признанных организацией;
♦ дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, – в сумме, в которой она была отражена в бухгалтерском учете организации;
♦ суммы уценки активов – в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов. [3, c. 285]
К чрезвычайным доходам и расходам относятся потери, расходы и доходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами (стихийное бедствие, пожар, авария, национализации и.т.п.).
В конечном итоге формирование прибыли (убытка) происходит следующим образом: [11, c. 258]
Схема 1 Формирование прибыли (убытка)
1.3 Синтетический и аналитический учёт финансовых результатов
Учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности и определение финансового результата по ним ведется на счете 90 «Продажи». Счёт активно-пассивный. На счёте 90, как по дебету, так и по кредиту отражается один и тот же объём продажи, включая НДС и акцизы, по дебету – по полной себестоимости, включая расходы на продажу, НДС, акцизы, по кредиту отражается выручка. [6, c. 471]
Учёт ведётся по субсчетам:
♦ 90.01 «Выручка» - учитываются поступления активов, признаваемых выручкой;
♦ 90.02 «Себестоимость продаж» - себестоимость продаж, по которым на субсчёте 90-1 признана выручка;
♦ 90.03 «Налог на добавленную стоимость»;
♦ 90.04 «Акцизы»;
♦ 90.05 «Налог с продаж»;
♦ 90.06 «Экспортные пошлины» и др.;
♦ 90.09 «Прибыль/убыток от продаж» - предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчётный месяц. [4, c. 319]
В течение года записи по субсчетам счета 90 ведутся нарастающим итогом. По кредиту субсчета 90.01 и дебету счета 62 отражается выручка от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг (с учетом скидок, суммовых разниц, расчетов неденежными средствами).
Одновременно себестоимость проданной продукции, товаров, работ, услуг списывается с кредита счетов 40, 43, 41, 44, 20 и др. в дебет субсчета 90.02. Причитающиеся к получению от покупателя (заказчика) налог на добавленную стоимость, акцизы и налог с продаж учитываются по дебету субсчетов 90.03, 90.04, 90.05 и кредиту счета 68 (76) Экспортные пошлины учитываются по дебету субсчета 90.06 и кредиту 68.
По окончании месяца расчетным путем (без закрытия субсчетов) на счете 90 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 90.01 «Выручка» с общим дебетовым оборотом по субсчетам 90.02 «Себестоимость продаж», 90.03 «Налог на добавленную стоимость», 90.04 «Акцизы», 90.05 «Налог с продаж», 90.06 «Экспортные пошлины». Полученный результат ежемесячно списывается с субсчета 90.09 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки» (Дт 90.09 Кт 99 – прибыль; Дт 99 Кт 90.09 – убыток).
Таким образом, в течение года субсчета 90.01, ..., 90.09 счета 90 на отчетную дату имеют сальдо, а синтетический счет 90 – сальдо не имеет.
По окончании отчетного года субсчета 90.01, 90.02, 90.03, 90.04, 90.05, 90.06 и др. (кроме субсчета 90.09), открытые к счету 90, списываются на субсчет 90.09 «Прибыль/убыток от продаж» (Дт 90.01 Кт 90.09 – выручка; Дт 90.09 Кт 90.02 – себестоимость продаж; Дт 90.09 Кт 90.03 – НДС; Дт 90.09 Кт 90.04 – акцизы»; 90.09 Кт 90.05 – налог с продаж; Дт 90.09 Кт 90.06 – экспортные пошлины и др.). [9, c. 126]
Списан результат (определяется по каждому виду продукции):
- убыток Дт 99 «Прибыли и убытки» Кт 90 «Продажи»
- прибыль Дт 90 «Продажи» Кт 99 «Прибыли и убытки».
Регистры учёта счёта 90 «Продажи»:
♦ Реестр – Дт и Кт счёта 90 – заполняется на основании Товарно-транспортных накладных и квитанции, каждый документ по видам продукции.
♦ Ведомость 11 – Дт и Кт счёта 90.
a) Итог по видам продукции из реестра и затраты по Дт на основании документов;
b) Ведомость является основанием для определения результата от продажи.
♦ Журнал-ордер №11 – Кт счёта 90 из ведомости в разрезе корреспондирующих счетов. [3, c. 282]
Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями, к которым относятся такие чрезвычайные доходы, возникающие как последствие чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности.
Учет прочих доходов и расходов (операционных и внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов, ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы». На нём систематизируется информация о внереализационных доходах и расходах. На этом счёте отражается не относящиеся к предмету основной деятельности организации доходы и расходы, связанные с предоставлением за плату во временное владение и (или) пользование активов организации и от участия в уставных капиталах других организаций; обусловленные продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров, другие доходы и расходы. [8, c. 231]
Счёт активно – пассивный, сальдо на конец месяца не имеет. Учёт ведётся по субсчетам:
♦ 91.01 «Прочие доходы» - учитываются операционные и внереализационные доходы. Поступление доходов отражается по кредиту этого субсчёта;
♦ 91.02 «Прочие расходы» - операционных и внереализационные расходы. Расходы отражают по дебету этого субсчёта;
♦ 91.09 «Сальдо прочих доходов и расходов» - предназначен для выявления финансовых резервов, обусловленных прочих доходов и расходов.
По кредиту субсчета 91.01 отражаются:
♦ поступления, связанные с предоставлением за плату активов организации, прав на интеллектуальную собственность, участием в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) (Дт 51, 52, 76, Кт 91.01);
♦ проценты и иные доходы по ценным бумагам (Дт 76, Кт 91.01);
♦ прибыль по договору простого товарищества (Дт 76, Кт 91.01);
♦ поступления от продажи и списания основных средств и иных активов (Дт 76, Кт 91.01);
♦ проценты за предоставление в пользование денежных средств организации, за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации (Дт 51, 52, 58, Кт 91.01);
♦ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению (Дт 51, 76, Кт 91.01);
♦ безвозмездно полученные активы (Дт 98, Кт 91.01);
♦ прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (Дт 60, 76, Кт 91.01);
♦ суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности (Дт 60, 76 Кт 91.01);
♦ курсовые разницы (Дт 50, 52, 58, 62 и др. Кт 91.01) и другие доходы.
По дебету субсчета 91.02 в течение года отражаются:
♦ расходы, связанные с предоставлением за плату активов организации, прав на интеллектуальную собственность, участием в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации (Дт 91.02 Кт 02, 05, 51 и др.);
♦ остаточная стоимость амортизируемых активов и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией (Дт 91.02 Кт 01, 04, 10);
♦ расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов (Дт 91.02 Кт 60, 69, 70 и др.);
♦ суммы налогов, уплачиваемых по законодательству за счет финансовых результатов (Дт 91.02 Кт 68);
♦ проценты по кредитам и займам (Дт 91.02 Кт 66, 67);
♦ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате (Дт 91.02 Кт 51, 76);
♦ расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации (Дт 91.02 Кт 10, 60, 69, 70, 71 и др.);
♦ убытки прошлых лет, признанные в отчетном году (Дт 91.02 Кт 02, 05, 69, 70 и др.);
♦ отчисления в резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам (Дт 91.02 Кт 14, 59, 63);
♦ суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания (Дт 91.02 Кт 62, 76);
♦ курсовые разницы (Дт 91.02 Кт 50, 52, 58, 62 и др.) и другие расходы.
Каждый месяц разницу между суммой доходов и суммой расходов отраженных, на субсчетах 91.01 и 91.02, отражают на субсчёте 91.09. По окончании месяца расчетным путем (без закрытия субсчетов) на счете 91 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 91.01 «Прочие доходы» с дебетовым оборотом по субсчету 91.02 «Прочие расходы». Полученный результат ежемесячно списывается с субсчета 91.09 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки» (Дт 91.09 Кт 99 – прибыль; Дт 99 Кт 91.09 – убыток). Таким образом, в течение года субсчета 91.01, 91.02 счета 91 на отчетную дату имеют сальдо, а синтетический счет 91 сальдо не имеет.
В течение года записи по субсчетам счета 91 ведутся нарастающим итогом. Эти сведения используются для составления отчёта о прибылях и убытках и другой бухгалтерской отчётности. По окончании отчетного года субсчета 91.01, 91.02 (кроме 91.09), открытые к счету 91, списываются на субсчет 91.09 «Сальдо прочих доходов и расходов» (Дт 91.01 Кт 91.09 – прочие доходы; Дт 91.09 Кт 91.02 – прочие расходы). [4, c. 323]
Сальдо прочих доходов и расходов показывает финансовый результат от прочих видов деятельности организации – прибыль или убыток.
31 декабря, после определения сальдо прочих доходов и расходов за декабрь внутренними записи по субсчетам (счёт 91) все субсчета, открытые к счёту 91 должны быть закрыты. В результате дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счёта 91 будут равны. По состоянию на 1 января следующего года сальдо как по счёту 91 в целом, так и по всем его субсчетам будет равно нулю.
Регистры учёта счёта 91 «Прочие доходы и расходы»:
♦ Дт 90 – ведомость аналитического учёта;
♦ Кт 90 – ведомость и журнал-ордер № 15. [3, c. 284]
В бухгалтерском учете общий финансовый результат определяют путем подсчета и балансирования всех прибылей и убытков (потерь) за отчетный период. Для этой цели служит активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки».
Хозяйственные операции отражают на счёте 99 по так называемому кумулятивному принципу, т.е. нарастающим итогом с начала года. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по счёту 99 определяют конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счёта 99 и характеризует размер прибыли организации, а превышение дебетового оборота над кредитовым записывается как сальдо по дебету счёта 99 и характеризует размер убытка организации. Счёт 99 имеет одностороннее сальдо. [2, c. 297]
Конечный финансовый результат организации складывается под влиянием:
♦ Финансового результата от продажи продукции (работ, услуг);
♦ Финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов);
♦ Операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества);
♦ Внереализационных прибылей и убытков;
♦ Чрезвычайных доходов и расходов.
Различие между этими составными частями прибыли или убытка состоит в том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) первоначально определяют по счёту 90 «Продажи». Со счёта 90 прибыль или убыток обычной деятельности списывается на счёт 99 «Прибыли и убытки».
Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы вначале отражают на счёте 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячно списывают на счёт 99 «Прибыли и убытки». [4, c. 326]
По кредиту счета 99 отражаются прибыли и доходы, по дебету – убытки и потери. Операции отражаются на счете Прибылей и убытков по так называемому кумулятивному принципу: показатели прибылей и убытков накапливаются на счете нарастающим итогом с начала отчетного года. Сальдо по счету 99 определяется как разность между всей суммой прибыли, отраженной по кредиту счета 99, и всей суммой убытков, отраженных по дебету счета 99, с начала отчетного года.

Внимание, отключите Adblock

Вы посетили наш сайт со включенным блокировщиком рекламы!
Ссылка для скачивания станет доступной сразу после отключения Adblock!

Скачать полную версию