Бухгалтерский учет без метода ЛИФО

В.Р. Захарьин, канд. экон. наук

Изменения вступают в силу 1 января 2008 г., т.е. должны быть учтены при разработке и утверждении учетной политики организации для целей бухгалтерского учета на 2008 г. В течение 2007 г. метод ЛИФО может применяться без каких-либо ограничений.

Напомним, что выбор способа оценки имеет существенное значение для формирования себестоимости продукции (работ, услуг): чем выше цена, по которой на увеличение стоимости незавершенного производства списываются материально-производственные запасы, тем выше себестоимость готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг и, следовательно, тем меньше размер бухгалтерской прибыли.

Кроме того, Методические указания2 допускают возможность оценки материалов, списываемых в производство при применении методов оценки ЛИФО и ФИФО:

исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период);

путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

Применение скользящей оценки должно быть экономически обоснованно и обеспечено соответствующими средствами вычислительной техники. Вариант исчисления средних оценок фактической себестоимости материалов должен раскрываться в учетной политике организации.

Расчет отпуска (списания) материалов по средней себестоимости, методами ФИФО и ЛИФО приведен в Приложении 1 к Методическим указаниям. Комментируемый приказ Минфина России примеры и пояснения к ним скорректировал с учетом изменений, внесенных в ПБУ 5/011 и собственно в текст

Методических указаний (с учетом того, что метод ЛИФО более применяться не может).

Принято считать, что в современной экономике постоянная инфляция (и соответствующее ей повышение цен) является закономерной, а значит, более поздние покупки всегда будут дороже. На практике это отнюдь не так — цена приобретаемых запасов может колебаться в ту или иную сторону. При этом значение имеют такие факторы, как выбор поставщика, уровень транспортно-заготови-тельных расходов (при правильном решении «транспортной задачи» уменьшение фактической себестоимости материально-производственных запасов может с лихвой перекрыть влияние инфляционных процессов), сезонные колебания спроса и предложения и т.п.

Из изложенного можно сделать два вывода:

экономическое обоснование выбора метода оценки материально-производственных запасов на большом (более года) временном интервале возможно, только если имеются долговременные деловые отношения с поставщиками, а условия заключенных договоров предусматривают нивелировку колебаний цен;

количество факторов, влияющих на принятие решения, может выйти за пределы, в которых можно произвести достоверные расчеты. Следовательно, из всех факторов нужно выбирать только те, которые оказывают существенное влияние на результат.

Тем не менее в отношении стоимости запасов в последние годы сформировалась устойчивая тенденция повышения уровня цен. Значит, как правило, наиболее дешевыми будут запасы, оцениваемые методом ФИФО, далее — по средней себестоимости, по себестоимости каждой единицы и методом ЛИФО. Причем в приведенной цепочке оценка по средней себестоимости и себестоимости каждой единицы в принципе могут меняться местами при условии, что себестоимость единицы запасов формируется ранее, чем поступают запасы, стоимость которых учитывается при формировании средней себестоимости. Здесь возможны и варианты: все зависит от того, какая часть запасов (при учете по средней себестоимости) приобретена после даты формирования себестоимости единицы запасов.

Целесообразность выбора того или иного способа оценки материально-производственных запасов для целей бухгалтерского учета, как правило, обусловливается необходимостью принятия управленческих решений в соответствующих областях (например, в области управления запасами).

Для целей налогообложения выбор метода оценки материалов может позволить оптимизировать налогообложение (несколько уменьшить платежи по налогу на прибыль) — если выбран метод, допускающий списание на уменьшение налоговой базы расходов, которые являются максимальными из числа возможных.

Следует особо отметить, что с внесением изменений в документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета соответствующие коррективы в налоговое законодательство не вносились. Иными словами, право налогоплательщика использовать метод ЛИФО для целей налогообложения по-прежнему закреплено в п. 8 ст. 254 НК РФ.

Действующее законодательство не исключает возможности применять разные способы (методы) оценки запасов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. В этом случае возникает необходимость применения требований ПБУ 18/02. Поэтому в настоящее время (до 2008 г.) возможны следующие сочетания способов (см. таблицу).

Поясним, что в таблице в графе «Вид отклонений» указано, какая именно разновидность отложенных налоговых расчетов может возникнуть: ОНА — отложенные налоговые активы или ОНО — отложенные налоговые обязательства. Когда способы оценки материально-производственных запасов для целей налогообложения и бухгалтерского учета совпадают, предполагается, что различия в бухгалтерском и налоговом