Влияние условий договора возмездного оказания услуг на налоговые последствия

Влияние условий договора возмездного оказания услуг на налоговые последствия

Андрей Никитин, аудитор Аудиторско-консалтинговой группы «БАНКО», к.э.н.

Порядок заключения договора возмездного оказания услуг регулируется гл. 39 ГК РФ (статьи 779 – 783). При этом правила данной главы применяются в частности к договорам оказания услуг связи, медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных услуг, услуг по обучению, туристическому обслуживанию.

В связи с тем, что гл. 39 ГК РФ регулирует взаимоотношения сторон в отношении разного вида услуг, на практике возникают спорные ситуации в отношении условий, без урегулирования которых договор может считаться не заключенным. Рассмотрим основные условия данного договора с точки зрения их существенности, а именно: предмет договора, срок оказания услуг, место оказания услуг, порядок определения стоимости услуг, а также срок и порядок оплаты.

В соответствии с п.1 ст.432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Согласно п.1 ст.779 ГК РФ под услугой понимается:

- совершение определенных действий;

- осуществление определенной деятельности.

Анализ судебной практики позволяет сделать вывод о том, что неясное или обобщенное определение услуги в договоре возмездного оказания услуг позволяет судам квалифицировать такой договор как незаключенный. В договоре, таким образом, следует достаточно подробно раскрыть конкретные действия, совершаемые исполнителем, или деятельность, осуществляемую исполнителем. В ряде случаев суды придерживаются мнения о необходимости указания в договоре объема оказываемой услуги.

Другими словами, если в договоре сказано, что «исполнитель по заданию заказчика обязуется оказать консультационные услуги» без указания конкретных вопросов, которые подлежат раскрытию в рамках консультации, такой договор может быть квалифицирован как незаключенный.

Далее, ст.783 ГК РФ позволяет применять к договору возмездного оказания услуг общие положения о подряде (статьи 702 - 729) и положения о бытовом подряде (статьи 730 - 739) если это не противоречит:

- статьям 779 - 782 ГК РФ;

- особенностям предмета договора возмездного оказания услуг.

Как следствие остается спорным вопрос о необходимости урегулирования в договоре возмездного оказания услуг конкретных сроков оказания услуг. Анализ судебной практики показывает, что сроки оказания услуг квалифицируются судом как существенное условие в случае, если суд считает возможным применить положения ст.708 ГК РФ, регулирующей сроки выполнения работ в рамках договора подряда (см. например Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2011 г. №Ф09-11412/10-С3).

Имеется правовая неопределенность и в отношении необходимости указания цены в договоре возмездного оказания услуг. С одной стороны в соответствии со ст. 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые определены в договоре. С другой стороны гл. 39 ГК РФ прямо не указывает на то, что цена является существенным условием такого вида договора, а при ее отсутствии договор признается незаключенным. На практике вопрос о порядке определения стоимости услуг решается судами по-разному. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2009 г. по делу №А66-803/2009 суд пришел к выводу, что «существенными условиями, названными в законе для данного договора, являются его предмет и цена». В тоже время в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 29.10.2010 г. по делу №А56-31896/2009 отмечено, что является ошибочным вывод о том, что договор является незаключенным вследствие отсутствия в нем стоимости конкретных видов услуг. Тем не менее, данная проблема в большей степени влияет на гражданско-правовые риски сторон договора, нежели налоговые. Цена (стоимость) услуги как обязательный реквизит первичного учетного документа в любом случае указывается в акте приемки-передачи, подписываемом сторонами договора.

Обязанность согласования конкретных сроков и порядка оплаты также трактуется судами по-разному. Так в Постановлении ФАС Московского округа от 20.03.2008 г. №КГ-А40/2049-08 суд указал на то, что «заказчик по договору возмездного оказания услуг обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и порядке, которые указаны в договоре, то есть условие о сроках оплаты услуг является существенным условием договора возмездного оказания услуг». При этом в Постановлении ФАС Уральского округа от 11.02.2004 г. №Ф09-219/04-ГК суд пришел к выводу, что «из содержания п.1 ст.781 Гражданского кодекса Российской Федерации … не следует, что порядок и сроки оплаты услуг являются существенными условиями договора, и без их согласования договор возмездного оказания услуг не будет считаться заключенным». Тем не менее, как для плательщиков НДС, так и для налогоплательщиков, исчисляющих налоги кассовым методом, немаловажным условием в договоре может оказаться условие о предварительной оплате услуг.

Место оказания услуг не является существенным условием договора возмездного оказания услуг (см. например Постановление ФАС Центрального округа от 13.02.2006 г. №А14-7669-2005-53/7б). Однако, с точки зрения налоговых последствий, место оказания или реализации услуг может оказаться весьма важным условием. Например, в целях исчисления и уплаты НДС (ст.148 НК РФ) указание места реа